Il concetto di controllo di gestione si estrinseca in un insieme di meccanismi operativi di assegnazione di obiettivi quantificabili e misurabili e di reporting dei risultati facendo costante riferimento a posizioni organizzative. Tali meccanismi, che non sono altro che delle prassi, vengono presidiati da una specifica funzione che ha al suo vertice la figura del controller.

Le prassi del controllo di gestione sono emerse allorquando le aziende si sono trovate ad affrontare tre principali tipi di problemi:

– il governo di unità organizzative fisicamente distanti;

– l’integrazione fra attività di diverse unità operative;

– il governo centralizzato della messa in opera delle competenze di mestiere.

Storicamente parlando si fa riferimento alla metà del secolo scorso, quando le grandi imprese ferroviarie americane si trovarono a fare i conti con la triplice serie di problemi sopraelencati, ed è là che nasce lo scheletro del controllo di gestione. Difatti lo stesso McCallum, sovrintendente della Eire Road nel 1854, riesce a svolgere egregiamente il suo lavoro basandosi su sei principi, i cosiddetti sei principi di McCallum, che costituiscono di fatto i cardini del controllo di gestione: aspetti quali coerenza tra autorità e responsabilità, il reporting tempestivo, lo stile di controllo coerente con il livello di responsabilità erano già considerati concetti basilari per il governo aziendale.

Il caso delle ferrovie statunitensi si integra bene anche con le aziende di produzione di massa dello stesso periodo o di poco posteriori, dove il controllo di gestione risultò necessario per integrare più funzioni aziendali e permettere maggiore efficienza nei processi produttivi. La old economy è proprio questa: il sapere critico si incorpora nella macchine, nei progetti di prodotto e nelle procedure di integrazione dei processi, che sono rigidi, rigida è anche l’organizzazione del lavoro, con conseguente parcellizzazione delle mansioni, per non parlare dell’ambito dirigenziale, dove la struttura gerarchico funzionale era l’alter ego di una struttura burocratizzata. Lo stakeholder critico era il soggetto economico per antonomasia, il fornitore di capitale, di solito ristretto ad una famiglia od a un gruppo ristretto di azionisti. Il cliente non ha voce in capitolo, in quanto acquista il prodotto perché è utile, non è mai esistito e soddisfa uno o più bisogni che prima neanche si pensava di soddisfare.

Il processo produttivo è a cascata, per la produzione di massa, quindi devono uscire numeri, prodotti standardizzati, la cui produzione è di logica push, grandi scorte di materie prime, grandi entità di work in process, catene di montaggio e attrezzature utensili, automazione, anticipo di lavorazione quasi totale, dunque scarsa flessibilità, il prodotto prende forma dunque già a monte del processo produttivo.

Lo scopo è ottenere economie di volume e di scala, dunque efficienza, ma non economie di scopo, non necessarie per quel tipo di contesto economico. Il controllo di gestione trova grande affermazione: ogni scostamento dai dati di budget genera azioni volte ad eliminarlo, attraverso il meccanismo di retroazione, e difficilmente gli obiettivi vengono rivisitati. Piuttosto un costante e imperversante monitoraggio assicura che tali obiettivi vengano rispettati anche nel piccolo della realtà: il governo delle prestazioni dei vari reparti viene consolidata mediante la misura quantitativo monetaria degli input e degli output dei vari reparti e, qualora l’efficienza risulti coerente con gli standard e l’efficacia con i budget, l’attività viene reputata soddisfacente.

Fin qui niente di nuovo, il ventesimo secolo però ha dato il colpo di grazia sia alla produzione di massa, sia alle basi tradizionali del controllo di gestione. Da un lato la crisi petrolifera degli anni settanta ha dato maggiore impulso da un lato alla diffusione dell’utilità del controllo di gestione, data la scarsità di risorse economiche per molte aziende contro un calo vertiginoso dei relativi fatturati, dall’altro l’impulso lo ha dato a sfavore del controllo di gestione, mostrando i propri limiti di fronte a complessità e turbolenza aziendale. Utilità e limiti hanno smosso in ambito accademico alcuni movimenti critici contro le basi tradizionali su cui sempre si era fondato il controllo di gestione: si tiene a precisare, si minavano le basi, non il concetto, che rimaneva fondamentale per il razionale governo aziendale.

Dunque ciò che barcollava fortemente rispetto a prima erano due fondamenti basilari: la possibilità di definizione degli obiettivi come valido riferimento di prestazione e la possibilità di individuazione delle responsabilità di eventuali scostamenti di prestazione. Il cambiamento non era dato dal mutamento intrinseco delle tecnologie, quanto dalla loro combinazione nel contesto di una medesima azienda: insomma, il sistema azienda vedeva cambiare il suo contesto, e non sapeva cosa fare. Nel frattempo però già nel secondo dopoguerra qualcuno aveva dimostrato che la produzione di massa non era più la soluzione ottimale dettata dallo scientific management: il toyotismo aveva minato per sempre le basi di Taylor e Ford, e attraverso la lean-production, il Just in Time, la tecnica Kanban, i circoli di qualità, il lavoro in team e il principio dei cinque zeri si dava il colpo di grazia al contesto produttivo delle rivoluzione industriale. Peccato che questo nuovo contesto arrivò alla luce quando ormai anche la crisi petrolifera aveva reso irreversibile il processo di possibile rivisitazione della produzione di massa. Dunque era scontato che qualcosa si doveva pur fare.

La produzione snella aveva già illuminato la strada da percorrere, però senza un adeguato salto di innovazione tecnologica anche il paradigma giapponese non poteva esplicare appieno le sue potenzialità: l’innovazione informatica è una scelta di alcune aziende che fanno di questa novità il leitmotiv della loro esistenza, ovvero la scelgono come mission aziendale. La new economy è diventata ormai realtà. Dagli anni ottanta è proprio l’innovazione informativa che crea valore per queste aziende, e permette di raggiungere risultati e contesti cui anni prima era impensabile arrivare. Tale innovazione si intende solitamente articolarsi in tre diverse fasi cronologiche: l’informatica stand-alone, l’informatica integrata e l’informatica di internet. In questa rivoluzione aziendale il cliente viene riconosciuto dal sistema azienda e concetti come il marketing, la customer satisfaction, il vantaggio competitivo, il Just in Time, la logica interna cliente-fornitore, l’integrazione con i fornitori ed i clienti, le reti- costellazioni e altre teorizzazioni accademiche diventano realtà da sviluppare ulteriormente e arricchire nell’operatività quotidiana.

E il controllo di gestione su quali principi si basa per permettere il governo d’azienda? Se l’innovazione di prodotto e di processo diventano il paradigma generale, e non più la gestione corrente, diventa fondamentale utilizzare gli strumenti tradizionali per cercare dei nuovi meccanismi che fanno leva sulle misure di prestazione per poter orientare e valutare i comportamenti critici: l’attività e i processi nascono dalle ceneri di questo cataclisma, per poter affrontare la complessità e la turbolenza ambientale in un’ottica nuova e più razionale.

Nell’aspetto più tecnico, i fondamenti del controllo di gestione tradizionale cambiano radicalmente: il calcolo dei costi cambia, le vecchie basi di riparto, parametriche ai volumi di produzione, unico punto di riferimento per la produzione di massa, cambiano, gli oggetti di costo cambiano, le attività diventano gli oggetti di costo che consumano risorse impiegate poi in prodotti, processi, clienti, fornitori; il sovvenzionamento incrociato fra prodotti viene superato per poter calcolare in modo più razionale il costo e dunque il prezzo di vendita, determinante in condizioni di concorrenza odierna. L’innovazione informatica permette di affrontare le nuova sfida, aprendo determinati contesti prima sconosciuti, dunque permette di misurare performance e obiettivi innovativi e critici e avere anche report tempestivi e molteplici: su questa strada il controllo di gestione si è già mosso, basti pensare al Value-based Management, alla Balanced Score Card, al Beyond Budgeting e al Levers of Control , ma la sfida non si ferma qui. La globalizzazione porta nuovi clienti ma anche nuovi concorrenti, agguerriti e innovativi, porta anche nuove tecnologie e nuove grandi opportunità, per cui la new economy è solo l’inizio di un ciclo in cui forte e continua innovazione, nuovi orizzonti, complessità e turbolenza ambientale faranno da padroni incontrastati.